CONTABILITATEA STOCURILOR DE
MATERII PRIME, MATERIALE
SI OBIECTE DE INVENTAR
2.1 Continutul si structura stocurilor
2.1.1 Stocurile
Stocurile reprezinta, materiale, lucrari si servicii destinate sa fie consumate la prima lor utilizare, sa fie vandute in situatia cand au starea de marfa sau produse rezultate din prelucrare, precum si productia in curs de executie.
Stocurile, sub aspectul gestionarii, se pot grupa in stocuri si productia in curs de executie, ambele fiind considerate active circulante materiale. Comisia Internationala a Standardelor Contabile (I.A.S.C.), in norma de contabilitate IAS 2 "Stocurile" aplicata incepand cu 1.01.1976 si revizuita in anul 1993 defineste stocurile ca fiind un element de activ, iar costul de achizitie al acestora cuprinde pretul de cumparare, taxele vamale si alte taxe nerecuperabile, cheltuieli de transport-aprovizionare. Stocurile pot fi:
. Bunuri achizitionate in scopul revanzarii ( marfa cumparata de un comerciant cu amanuntul si destinata revanzarii) sau orice alta achizitie avand acest scop;
. Bunuri finite sau in curs de executie fabricate de intreprindere;
. Materii prime, materiale, utilitati ce urmeaza a fi folosite in procesul de productie;
. Costul serviciului pentru care intreprinderea nu a recunoscut inca venitul aferent, in cazul prestarilor de servicii.
2.1.2 Clasificarea stocurilor
In contabilitatea financiara a intreprinderii stocurile sunt clasificate si delimitate in functie de patru criterii: fizic, destinatie, faza ciclului de exploatare si locul de creare a gestiunilor. Corespunzator acestor criterii sunt individualizate urmatoarele stocuri:
. Materii prime, care participa direct la fabricarea produselor, regasindu-se in componenta lor integral sau partial, in stare initiala sau transformata;
. Materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare, combustibili, piesele de schimb, semintele si materialul de plantat, furajele si alte materiale consumabile care participa indirect sau ajuta activitatea de exploatare fara a se regasi, de regula, in produsul rezultat;
. Produsele sub forma semifabricatelor, produselor finite si produselor reziduale;
. Animale care nu au indeplinit conditiile de a fi trecute la animale adulte, animale de ingrasat, pasarile si coloniile de albine;
. Productia in curs de fabricatie reprezinta materii prime care nu au trecut prin toate stadiile de fabricatie, produse ne supuse probelor si receptiei tehnice, precum si lucrarile si serviciile in curs de executie sau neterminate;
. Marfuri, respectiv bunuri pe care intreprinderea le cumpara in vederea revanzarii ;
. Ambalajele, cuprind bunurile necesare pentru protectia marfurilor pe timpul transporturilor si depozitarii sau pentru prezentarea lor comerciala.
Categorii distincte in cadrul stocurilor constituie obiectele de inventar, baracamentele si amenajarile provizorii.
In Romania, prin Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitatii nr. 82/1991 este data urmatoarea definitie acestei clase de active patrimoniale: "Contabilitatea stocurilor si comenzilor in curs de executie cuprinde ansamblul bunurilor si serviciilor din cadrul unitatii patrimoniale, destinate:
. fie a fi vandute in aceeasi stare sau dupa prelucrarea lor in procesul de productie;
. fie a fi consumate la prima lor utilizare.
2.2. Obiectivele si factorii organizarii
contabilitatii stocurilor
Obiectivele contabilitatii stocurilor si a productiei in curs de executie sunt, in principal legate de realizarea functiilor comerciale ale intreprinderii.
Principalele obiective ce revin contabilitatii in acest domeniu sunt:
A. Urmarirea si controlul realizarii programului de aprovizionare. Prin organizarea evidentei pe grupe si feluri de stocuri, precum si a cheltuielilor de transport-aprovizionare pe feluri de cheltuieli, comparate permanent cu prevederile programelor, se asigura informatii utile cu privire la stadiul aprovizionarii.
B. Asigurarea integritatii patrimoniale a stocurilor la locurile de depozitare si urmarirea permanenta a miscarii lor. Se asigura prin organizarea contabilitatii mijloacelor circulante materiale pe gestiuni, si in cadrul acestora pe feluri de stocuri, cantitativ si valoric, inregistrarea exacta si la timp a cuantumului miscarilor si a diferentelor constatate la inventariere, sesizarea existentei stocurilor fara utilitate sau cu miscare lenta, pentru luarea masurilor necesare lichidarii lor.
C. Urmarirea utilizarii rationale a mijloacelor materiale aprovizionate impune un asemenea mod de organizare care sa permita respectarea normelor de consum specific la eliberarea lor din depozit, evidenta economiilor sau a materialelor ne utilizate, precum si a materialelor recuperabile rezultate din prelucrarea in sectiile de fabricatie.
D. Asigurarea delimitarii cheltuielilor de transport-aprovizionare fata de valoarea materialelor aprovizionate, impune organizarea contabilitatii astfel incat acestea sa poata furniza informatii cu privire la nivelul si structura cheltuielilor de transport aprovizionare.
E. Inregistrarea si controlul valorificarii stocurilor de marfuri si a celorlalte categorii de stocuri destinate a fi livrate tertilor.
F. Evidenta si urmarirea stocurilor de produse in procesul obtinerii si livrarii la preturi competitive.
G. Evaluarea realista a stocurilor si determinarea influentelor asupra patrimoniului si rezultatelor, prin aplicarea corecta a regulilor de evaluare.
H. Promovarea principiului prudentei si principiului continuitatii activitatii la evaluarea si inregistrarea in contabilitate a stocurilor.
Realizarea acestor obiective este conditionata de studierea si luarea in considerare a factorilor specifici care influenteaza organizarea contabilitatii activelor circulante materiale printre care:
A. marimea intreprinderii, ca factor care determina alegerea metodei de contabilitate sintetica a stocurilor, fie metoda inventarului permanent, fie metoda inventarului intermitent.
B. structura organizatorica si functionala a gestiunilor de stocuri, determina circuitul documentelor primare si evidenta analitica pe gestiuni. Modul de organizare a activitatii de aprovizionare si livrare, depozitare si miscare a stocurilor de materiale constituie premise de baza a contabilitatii, intrucat operatiile specifice lor genereaza o mare diversitate de documente primare de a caror corecta intocmire si completare depinde gradul de exactitate a informatiilor furnizate.
C. caracteristicile tehnico-productive ale activelor circulante materiale, in functie de care se face clasificarea acestora; se stabilesc principalele categorii si conturile sintetice corespunzatoare lor; se elaboreaza nomenclatorul stocurilor si pe aceasta baza se organizeaza evidenta operativa si contabilitatea analitica.
D. decalajul ce poate aparea, uneori, in vanzarea si livrarea stocurilor.
E. sursele de provenienta a activelor circulante materiale aprovizionate ( furnizori, din productie proprie, din prelucrare la terti ) influenteaza, in principal, conturile sintetice utilizate si preturile de evaluare.
F. modul de evaluare a activelor circulante materiale influenteaza, in special, modul de inregistrare a acestora in contabilitatea sintetica, dar si alegerea metodelor de determinare a preturilor de iesire la stocurile intersarjabile.
G. sistemul de indicatori privind gestiunea de valori materiale influenteaza organizarea contabilitatii stocurilor in vederea calcularii marimii cantitative si valorice a intrarilor, iesirilor si stocurilor, precum si a cheltuielilor efective de transport aprovizionare, in functie de care se aleg metodele de contabilitate analitica a stocurilor.
De asemenea la organizarea contabilitatii activelor circulante materiale trebuie considerati si alti factori, ca: documentele insotitoare la intrarea stocurilor; amplasarea depozitelor; separarea mijloacelor circulante proprii de cele ce apartin tertilor; fazele procesului de aprovizionare, precum si mijloacele folosite pentru executarea lucrarilor de evidenta si calcul.
2.3. Evaluarea stocurilor
2.3.1 Preturile de inregistrare folosite la
evaluarea activelor circulante
In contabilitate, stocurile sunt reflectate astfel:
. valoric, in contabilitatea sintetica;
. cantitativ si valoric, cu unele exceptii, in contabilitatea analitica
. cantitativ, in evidenta operativa de la locurile de depozitare.
Preturile folosite la evaluarea activelor circulante inregistrate in contabilitate se numesc preturi de inregistrare. Ele pot fi diferite in functie de optiunea unitatilor patrimoniale si de natura stocurilor si pot fi inregistrare in contabilitate, astfel:
a) Costul de achizitie folosit la inregistrarea intrarilor stocurilor este format din pretul de facturare al furnizorului, taxele si ambalajele nerecuperabile, cheltuielile de transport-aprovizionare si alte cheltuieli incluse in factura furnizorului. Un asemenea pret devine cost istoric si va fi luat in considerare la eliberarea stocurilor din depozit. Intrucat costul de achizitie, devenit pret de inregistrare in contabilitate chiar pentru aceleasi sortimente, difera de la o perioada la alta in functie de marimea preturilor de livrare practicate de furnizori sau de cheltuielilor de transport aprovizionare, se ridica problema preturilor unitare care trebuie practicate la iesirea stocurilor in cauza de la locurile de depozitare. In acest scop, Regulamentul de aplicare a Legii Contabilitatii nr. 82/1995, la art. 67 stabileste posibilitatea alegerii de catre agentii economici a uneia din urmatoarele metode:
. Cost mediu ponderat;
. Prima intrare-prima iesire;
. Ultima intrare-prima iesire.
b) Pretul standard este un pret prestabilit ce consta in evaluarea si inregistrarea stocurilor la preturi fixe, stabilite anterior pe baza preturilor medii ale stocurilor respective realizate in perioada precedenta. El devine pret de inregistrare in contabilitate cu conditia evidentierii distincte a diferentelor de pret fata de costul de achizitie. Preturile standard trebuie sa fie actualizate periodic, cel putin o data pe an, in functie de evolutia preturilor si alti factori.
Diferentele de pret pot fi:
. Favorabile, cand pretul standard este mai mare decat costul efectiv si se inscriu in rosu;
. Nefavorabile, cand pretul standard este mai mic decat costul efectiv si se inscriu in negru.
Diferentele de pret stabilite la intrarea bunurilor in patrimoniu se repartizeaza si se inregistreaza proportional, atat asupra valorii bunurilor iesite cat si asupra stocurilor cu ajutorul unui coeficient de repartizare K, care se calculeaza astfel:
Coeficient de repartizare
= Soldul initial al diferentelor de pret
+ Diferente de pret aferente intrarilor in cursul perioadei
( K ) Sold initial al stocurilor la pret de inregistrare + Valoarea intrarilor in cursul perioadei la pret de inregistrare
K = Si (cont de diferente) + Rd (cont de diferente)
Si (cont de stoc la pret de inregistrare +
Rd (cont de stoc la pret de inregistrare
Acest coeficient se aplica asupra valorii bunurilor iesite din gestiune la pret de inregistrare, obtinandu-se, astfel, diferentele de pret aferente bunurilor iesite. El se inmulteste cu valoarea stocurilor iesite din gestiune la pret de inregistrare, iar suma rezultata se inregistreaza in conturile corespunzatoare in care au fost inregistrate bunurile iesite.
La finele perioadei, soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile conturilor de stocuri, evaluate la pret de inregistrare, astfel incat aceste conturi sa reflecteze valoarea stocurilor la costul de achizitie.
c) Pretul de facturare al furnizorului este pretul indicat in factura furnizorului. Pretul de facturare devine pret de inregistrare in contabilitate cu conditia evidentierii distincte a diferentelor de pret fata de costul de achizitie. Diferentele de pret vor fi in toate cazurile nefavorabile, pentru ca, in fapt, reprezinta cheltuielile de transport-aprovizionare, astfel ele vor fi inregistrate distinct in conturile de diferente de pret.
Cheltuielile de transport aprovizionare inregistrate in conturile de diferente se vor repartiza proportional, atat asupra valorii bunurilor iesite, cat si asupra stocurilor, tot cu ajutorul unui coeficient de repartizare K care se calculeaza astfel:
Coeficient de
= Cheltuieli de transport aferente stocurilor existente la inceputul perioadei
+ Cheltuieli de transport aferente intrarilor de stocuri in cursul perioadei
repartizare ( K ) Soldul initial al stocurilor la pret de facturare + Valoarea intrarilor de stocuri in cursul perioadei la pret de factura
K = Si (cont de diferente) + Rd (cont de diferente)
Si (cont de stoc la pret de factura) + Rd ( cont de stoc la pret de factura )
Acest coeficient (K) se aplica asupra valorii bunurilor iesite din gestiune la preturi de factura, obtinandu-se astfel cheltuielile de transport aprovizionare aferente bunurilor iesite din gestiune.
La sfarsitul lunii soldurile conturilor de diferente se cumuleaza cu soldurile conturilor de stocuri la pret de inregistrare, reflectandu-se astfel valoarea stocurilor la costul de achizitie, respectiv de productie.
